From Styczeń, 2017

Dwa oblicza ABC (Activity Based Costing)

Od momentu, kiedy w 1987 Activity-Base Costing (ABC, Rachunek Kosztów Działań) został zaprezentowany przez profesorów: Kaplana, Coopera i Johnsona z uniwersytetu Harvarda w USA, staje się on dominującą metodą wykorzystywaną do zarządzania przedsiębiorstwami.

DEFINICJA Activity-Base Costing (ABC, Rachunek Kosztów Działań) jest metodą pomiaru i analizy kosztów pośrednich polegającą na powiązaniu zużycia zasobów (na podstawie stopnia ich wykorzystania) z działaniami.

PLUS
ABC jest ogromnym krokiem naprzód w technikach zarządzania pozwalającym odzwierciedlić i porównywać aktywności operacyjne przy pomocy wspólnego mianownika jakim są jednostki monetarne. Metoda ta zapewnia informację zwrotną do menadżerów liniowych o parametrach funkcjonowania procesów i działań. Może też być wykorzystywana na potrzeby budowania planów/scenariuszy rozwoju sytuacji biznesowej i podejmowania dzięki temu optymalnych decyzji.

MINUS
ABC ma kluczową wadę – patrzy wstecz i opiera się na historii. Traktowane jako kluczowa metoda wykorzystywana do zarządzania firmą potrafi zacementować status quo i wbudować na stałe marnotrawstwo w proces wytwarzania produktów.

Oto jak się to dzieje.

CIEMNA STRONA ABC
Dla określenia stopnia wykorzystania zasobów jakimi są praca ludzi i praca maszyn stosuje się normowanie czynności koniecznych do wytworzenia poszczególnych produktów.
Według dominujących szkół normowania pracy, jako normę przyjmuje się średnie czasy realizacji poszczególnych czynności, często powiększane proporcjonalnie o czasy przerw i czasy czynności koniecznych do wykonania, ale niezwiązanych bezpośrednio z wytwarzaniem produktu.
Z punktu widzenia ABC otrzymujemy w ten sposób jakościowy efekt, ponieważ możemy dokładanie przypisać dostępny czas pracy do poszczególnych produktów wytwarzanych w procesie produkcyjnym.
Jednak to, co z punktu widzenia ABC jest atutem, w rzeczywistości jest gwoździem do trumny konkurencyjności naszego produktu.

Popełnione błędy:
Norma jako średni czas wykonywania czynności.
Praktyka pokazuje, że czasy powtarzanych tych samych czynności różnią się między sobą do 40%.
Przykładowy czas wykonywania tej samej powtarzalnej czynności

Przykładowe czas wykonywania tej samej powtarzalnej czynności.

W przykładzie powyżej, gdzie 18 razy mierzono czas trwania tej samej czynności, najniższy powtarzalny, możliwy do uzyskania wynik wynosi 16 sekund.
Taka też powinna być norma dla tej czynności.
Z kolei średni czas trwania tej czynności wynosił 19 sekund. Przyjęcie tej wartości jako normy usankcjonuje marnotrawstwo w wysokości 16% i tym samym uśpi chęć dążenia do doskonalenia procesu.

Włączenie czasów około-produkcyjnych do norm
Dążenie do kompletnego rozliczenia czasu pracy, by móc go przypisać do kosztów wytworzenia produktów, prowadzi często do proporcjonalnego przypisywania normom wszystkich czynności i przerw około-produkcyjnych. Najczęściej możemy tu spotkać przygotowanie stanowiska do pracy, sprzątanie stanowiska, przekazywanie stanowiska innemu pracownikowi, przerwy ustawowe, itp. Czasy te często wynoszą od 10% do 15% dostępnego czasu pracy.
Jeżeli firma przyjęła taki sposób opracowania norm, to sankcjonuje błąd w poprawności norm o kolejne 10%-15%.
Struktura dnia pracy

Struktura dostępnego czasu pracy pracownika.

Zasada Parkinsona
[„Praca rozszerza się wraz z ilością czasu dostępnego na jej ukończenie”]
Teraz do gry wchodzi wspomniana wyżej Zasada Parkinsona. Ponieważ nadwyżka dostępnego czasu wynosi prawie 30% łatwo jest realizować normę (100%, które de facto wynosi tylko 70% możliwego do uzyskania efektu). Jednocześnie bardzo często spotyka się celowe nie wykazywanie możliwości przekroczenia granicy 100% by normy nie zostały podniesione.
Jeżeli w takiej sytuacji pojawią się nieprzewidziane zakłócenia lub przerwy, to bardzo łatwo wytłumaczyć nimi poziom efektywności niższy niż 100% – co sankcjonuje kolejne nieefektywności.

Opis sytuacji powyżej w zasadzie można by zaakceptować, gdyby tylko skutkował startą efektywności pracy o 20%-30%. Niestety dopuszczenie do takiej sytuacji rodzi o wiele poważniejsze konsekwencje, choć nie są one widoczne na pierwszy rzut oka, tak jak zaniżona efektywność pracy. Są nimi:

  • Niewykorzystanie pełni dostępnego czasu pacy maszyn. Tak samo nieefektywnie jak praca pracowników wykorzystana jest paca maszyn, przez co maszyny stoją gdy mogłyby pracować.
  • Kalkulowanie ceny w oparciu o rachunek kosztów wytworzenia, w którym już zaakceptowano nieefektywną pracę ludzi i maszyn. Prowadzi to do zawyżania cen i tym samym obniża konkurencyjność produktów na rynku. Zawyżone ceny nie skutkują wzrostem marży, ponieważ jest ona konsumowana przez marnotrawstwo i nieefektywność w procesie produkcji.
  • Wydłużenie cyklu produkcyjnego. Stosowanie przeszacowanych norm w systemach planowania produkcji skutkuje rozciągniętymi planami produkcyjnymi i wydłużaniem czasów wytwarzania produktów.
  • Wstrzymywanie pracy na innych maszynach, dzięki planowaniu w oparciu o zawyżone czasy norm. Nieprecyzyjne normy wprowadzają zakłócenia w kolejnych ogniwach łańcucha produkcji wymuszając tworzenie buforów i zwiększanie pracy w toku.
  • Zabijanie ciągłego doskonalenia. Zacementowanie nieefektywności w procesie wytworzenia produktu eliminuje wszelkie inicjatywy ciągłego doskonalenia. Wszyscy są zainteresowani
    zachowaniem status quo. Jest to łatwe, bezpieczne i nie wymaga wysiłku.

Co należy zrobić.

  • Budować normy w oparciu o rzeczywisty powtarzalny możliwy do uzyskania w sprzyjających warunkach, bez przemęczenia pracowników czas realizacji czynności.
  • Nie włączać czasów przerw i innych czynności dodatkowych do norm.
    Otrzymane w ten sposób normy z wartością 100% traktować jako punkt odniesienia a nie bezwzględną konieczność do realizacji pracy. Przy takim podejściu wszystkie przerwy i prace około-produkcyjne będą wykazywane jako nieefektywność, która ma być akceptowana do z góry założonego poziomu. Przy takim podejściu uzyskanie poziomu realizacji normy np. 90% jest akceptowalne.
  • Wyznaczyć cele dla osiągnięcia poziomu realizacji normy wynikające z zaplanowanych sposobów doskonalenia zarówno czynności jak i organizacji pracy. Poziom realizacji normy będzie miarą efektywności naszych działań oraz zarządzania procesem produkcji. W ten sposób uzyskujemy jednocześnie mechanizm ciągłego doskonalenia, który pozwala nam na efektywne wykorzystywanie naszych mocy produkcyjnych.
  • W rachunku kosztów utworzyć odrębne konto, do którego będą przypisywane koszty związane z nieefektywnościami i brakami realizacji norm. Ustalić zasady wykorzystania tego konta do kalkulowania cen.